I costi chilometrici sono i costi che di esercizio di autovetture e motocicli elaborate dall'ACI (art. 3, comma 1, D.Lgs. n. 314/1997) e pubblicate ogni anno nella Gazzetta Ufficiale, tali costi sono necessari per calcolare l'importo dei rimborsi ai dipendenti o professionisti che utilizzano il proprio veicolo a favore del datore di lavoro. Inoltre i costi chilometrici vengono utilizzati per calcolare i "fringe benefits", letteralmente "beneficio marginale", ovvero i "compensi in natura" che vengono concessi ai dipendenti in aggiunta alla retribuzione ordinaria, costituiti da beni e servizi di cui i lavoratori possono usufruire gratuitamente ovvero a condizioni più vantaggiose rispetto a chi si rivolge al mercato per acquistarli.

L'ACI ha l'obbligo di elaborare e comunicare al Ministero delle Finanze (ora Agenzia delle Entrate), entro il 30 novembre di ciascun anno, le tabelle relative alla percorrenza di 15.000 Km e l'Agenzia delle Entrate ha l'obbligo di provvedere alla pubblicazione delle predette tabelle nella G.U. (Gazzetta Ufficiale) entro la data del 31 dicembre in modo tale che le stesse abbiano effetto per tutto il periodo di imposta successivo.

Che cosa è il fringe benefit

Il fringe benefit rappresenta una forma di remunerazione aggiuntiva alla retribuzione principale, erogata dall’azienda e riportata in busta paga, per quantificare i beni e i servizi di cui il lavoratore può usufruire a condizioni più vantaggiose rispetto a quelle esistenti sul mercato. Si tratta di compensi corrisposti in natura, e non in denaro, di cui occorre, esclusivamente ai fini fiscali, determinarne il valore per procedere poi alla tassazione. Il comma 3 dell'art. 51 del Tuir, si stabilisce che "il valore normale dei generi in natura prodotti dall'azienda e ceduti ai dipendenti e' determinato in misura pari al prezzo mediamente praticato dalla stessa azienda nelle cessioni al grossista. Non concorre a formare il reddito il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati se complessivamente di importo non superiore nel periodo d'imposta euro 258,23; se il predetto valore è superiore al citato limite, lo stesso concorre interamente a formare il reddito".

Come si calcola il fringe benefit

Ai sensi dell'articolo 51 comma 4, del Tuir, che prevedere, in deroga al principio generale sulla valorizzazione dei fringe benefit contenuto nel comma 3 (valore normale), regole speciali forfetarie per la determinazione in denaro dei valori che concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente. In particolare, la lettera a) del comma 4 stabilisce che, per gli autoveicoli, i motocicli e i ciclomotori concessi in uso promiscuo, il valore del fringe benefit è pari al 30% dell’importo che corrisponde a una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri, importo calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle Aci, al netto degli importi eventualmente trattenuti al dipendente.

Pertanto possiamo utilizzare la seguente formula :

(((Costo chilometrico ACI x 15.000 km x 30 %) * numero di giorni di utilizzo all'anno) / 365 ) - eventuale riaddebito dei costi [al lordo dell'IVA])

Si tratta di una determinazione dell'importo da assoggettare a tassazione del tutto forfetaria, che prescinde da qualunque valutazione degli effettivi costi di utilizzo del mezzo e anche della percorrenza che il dipendente effettua realmente. È del tutto irrilevante, quindi, che il dipendente sostenga a proprio carico tutti o taluni degli elementi che sono nella base della commisurazione del costo di percorrenza fissato dall'ACI, dovendosi comunque fare riferimento, ai fini della determinazione dell'importo da assumere a tassazione, al totale costo di percorrenza esposto nelle suddette tabelle.

Le tabelle sono suddivise in elenchi che riportano rispettivamente:

  • autoveicoli a benzina in produzione
  • autoveicoli ibridi ed elettrici
  • autoveicoli a gasolio in produzione
  • autoveicoli a Gpl metano in produzione
  • autoveicoli benzina fuori produzione
  • autoveicoli a gasolio fuori produzione
  • autoveicoli a Gpl metano fuori produzione
  • motoveicoli.

Per ciascun mezzo di trasporto si può rintracciare nell’ultima colonna delle tabelle il valore del fringe benefit annuale da riportare nella dichiarazione dei redditi. Sono riportati nei diversi elenchi la maggior parte dei veicoli circolanti sulle strade italiane, ma qualora il mezzo di trasporto utilizzato fosse recentissimo e non presente nelle tabelle stilate dall’ACI, la circolare ministeriale 326/1997 stabilisce che l’ammontare del reddito in natura va determinato prendendo a riferimento il modello che risulta più simile.

In tal modo, il dipendente e il sostituto di imposta conoscono con certezza, fin dall'inizio dell'anno, quale riferimento assumere per determinare l'ammontare che deve concorrere a tassazione. Va peraltro precisato che, tenuto conto della modifica del criterio di valutazione dei beni ceduti e dei servizi prestati al dipendente (come già precisato si è passati dal criterio del costo specifico a quello del valore normale) il 30% della percorrenza di 15.000 Km calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle nazionali elaborate dall'ACI rappresenta il valore normale presunto dal legislatore per la possibilità concessa dal datore di lavoro di utilizzare detti beni in modo promiscuo e non più il costo specifico presunto.

E' il caso di precisare che il datore di lavoro, oltre a concedere la possibilità di utilizzare il veicolo in modo promiscuo, può fornire gratuitamente o meno, altri beni o servizi, ad esempio, l'immobile per custodire il veicolo, ecc., beni e servizi che andranno separatamente valutati al fine di stabilire l'importo da assoggettare a tassazione in capo al dipendente.

Si sottolinea, inoltre, che, poiché la percorrenza convenzionale utilizzata dal legislatore per determinare il valore del veicolo utilizzato in modo promiscuo è determinata su base annua, l'importo da far concorrere alla formazione del reddito, determinato come sopra specificato, deve essere ragguagliato al periodo dell'anno durante il quale al dipendente viene concesso l'uso promiscuo del veicolo, conteggiando il numero dei giorni per i quali il veicolo è assegnato, indipendentemente dal suo effettivo utilizzo. Si è già detto che se il dipendente corrisponde delle somme (con il metodo del versamento o della trattenuta) nello stesso periodo d'imposta, per la possibilità di utilizzare il veicolo in modo promiscuo che il datore di lavoro gli ha concesso, tali somme devono essere sottratte dal valore del veicolo stabilito presuntivamente dal legislatore.  

Nel valorizzare il fringe benefit, l’importo addebitato al lavoratore o dallo stesso corrisposto per l’utilizzo promiscuo del veicolo deve essere computato al lordo dell’Iva.

Qualora il veicolo sia concesso esclusivamente per l'uso personale o familiare del dipendente, non si applica la regola forfetaria di determinazione del fringe benefit, ma quella generale, in base alla quale l’imponibile fiscale è determinato applicando il criterio del valore normale (articolo 9 del Tuir), riferendosi cioè al valore di mercato del noleggio di quel determinato tipo e modello di veicolo.

Se il valore complessivo dei fringe benefit (compreso quindi quello convenzionale derivante dall’uso promiscuo dell’auto) riconosciuto al dipendente e/o al collaboratore (anche da parte di altri datori di lavoro), nel corso del periodo d’imposta interessato, non eccede € 258,23, questo è escluso  (art. 51, c. 3, DPR 917/86) dalla base imponibile (quindi risulterà esente sia da imposte, per il dipendente, sia da contributi per il dipendente e per l’azienda).

Auto in uso agli amministratori

L'amministratore che utilizza un veicolo aziendale deve fare riferimento alle previsioni di cui all’art. 164 del D.P.R. 917/1986. Infatti, le società, siano esse di persone o di capitali, possono corrispondere ai propri amministratori un compenso per l’attività che questi prestano nell’ambito della carica che ricoprono. Tale compenso può essere erogato in denaro o in natura o sotto forma di benefici supplementari tra i quali l’uso dell’auto "Fringe Benefit". Come già detto per i dipendenti, nel caso di attribuzione di un veicolo aziendale agli amministratori, è opportuno distinguere tra le diverse ipotesi di utilizzo del veicolo:

  • uso promiscuo
  • uso esclusivamente aziendale
  • uso esclusivamente personale

E' opportuno segnalare che a decorrere dal 1° gennaio 2001 i redditi prodotti da amministratori e collaboratori coordinati e continuativi sono classificati tra i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, per essi trovano applicazione la maggior parte delle disposizioni relative alla determinazione del reddito del lavoratore dipendente. Pertanto, con riferimento ai risvolti in capo al percettore (amministratore), non ci sono sostanziali differenze con quanto descritto a proposito dei dipendenti.

  • Veicoli concessi per uso promiscuo In tal caso, si applicano le regole previste per i dipendenti. Pertanto, l'attribuzione di un veicolo a uso promiscuo determina, per l'amministratore, un fringe benefit pari al 30 per cento dell'importo corrispondente a una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri, determinabile sulla base di un costo chilometrico stabilito dalle tabelle Aci. Per il datore di lavoro, invece, non trova applicazione la norma di cui all'articolo 164, comma 1, lettera a), n. 2). In altre parole, non è possibile applicare il regime di deducibilità totale dei costi sostenuti. Infatti, come chiarito dall'Amministrazione finanziaria (v. circolare 26 gennaio 2001, n. 5/E), l'attribuzione in uso promiscuo del veicolo aziendale all'amministratore non consente l'integrale deduzione dal reddito d'impresa dei costi a esso relativi. Di conseguenza, i costi relativi allo stesso sono deducibili:Veicoli concessi per uso esclusivamente aziendale Nell'ipotesi di veicolo concesso per uso esclusivamente aziendale, come accade per i dipendenti, non si ha in capo all'amministratore alcun fringe benefit, infatti lo stesso lo utilizza esclusivamente per l’espletamento del proprio mandato. Per quanto riguarda il trattamento in capo al datore di lavoro, il veicolo continua a rimanere nella disponibilità giuridica dell'azienda. In questo caso, si applicano i limiti di deducibilità del costo previsti dalla normativa per le auto aziendali. Pertanto, il veicolo rientra nell'ambito di applicazione dell'articolo 164 del Dpr n. 917/1986, cioè i costi relativi al veicolo sono deducibili per il 40% nei limiti del valore fiscalmente riconosciuto. In tal caso, in favore dell’amministratore, non deve essere calcolato alcun compenso in natura. Si sottolinea che l'uso esclusivamente aziendale è limitato a determinate fattispecie (quali ad es. utilizzo come taxi, formazione da una scuola guida, utilizzato per attività di noleggio o leasing, etc.) oltre le quali risulta abbastanza difficile da dimostrare l'onere della prova in capo al contribuente. 
    • per intero, in misura pari all'ammontare del fringe benefit che concorre a formare il reddito assimilato al lavoro dipendente per l'amministratore, nei limiti, però, dei costi effettivamente sostenuti e fiscalmente rilevanti per l'impresa;
    • nella misura del 40 per cento, per la parte eventualmente eccedente.
  • Veicoli concessi per uso esclusivamente personale Nell'ipotesi di veicolo concesso per uso esclusivamente personale, il valore è determinato secondo la stessa regola di valorizzazione dei fringe benefit (valore normale), applicabile ai dipendenti, la deducibilità dei costi è disciplinata dall’art. 95, comma 5, del D.P.R. 917/1986, il quale stabilisce che detti costi possono essere dedotti nell’esercizio in cui sono stati corrisposti esclusivamente per la parte del loro ammontare non eccedente il compenso in natura dell’amministratore, determinato sulla base del valore normale. In sostanza, la parte di costi eccedente il compenso in natura non potrà essere considerata deducibile per mancanza del requisito dell’inerenza rispetto all’attività esercitata. Pertanto, per l'amministratore, tale concessione costituisce un compenso in natura assoggettabile al regime fiscale e previdenziale di un ordinario compenso in denaro.

A seguito delle modifiche apportate dal D.L. n. 81/2007 alla lett. b) del comma 1 dell’art. 164 del T.U.I.R., in caso di assegnazione dell’autovettura all’amministratore di una società, le spese sostenute dall’impresa eccedenti il fringe benefit sono deducibili in misura pari al 40%, a decorrere dal periodo di imposta in corso alla data del 27 giugno 2007 ferma restando la deduzione di un importo pari al fringe benefit come spesa per prestazioni di lavoro, sempreché tali spese siano state effettivamente sostenute.

Auto in uso promiscuo ai dipendenti

L'uso promiscuo da parte di un dipendente di un veicolo aziendale, sia per esigenze lavorative che per esigenze personali (veicolo a "uso promiscuo"), rappresenta la maggioranza dei casi dei veicoli concessi ai dipendenti. Tale fattispecie è prevista dall'articolo 164 del Dpr n. 917/1986 prevedendo una ipotesi di deducibilità del 90% dei costi relativi ai veicoli "dati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo d'imposta". Secondo quanto precisato dall'Amministrazione finanziaria (circolari ministeriali 23 dicembre 1997, n. 326/E; 16 luglio 1998, n. 188/E; 10 febbraio 1998, n. 48/E) è necessario che l'utilizzo da parte del dipendente stesso debba essere provato in base a idonea documentazione che ne attesti con certezza l'utilizzo. La documentazione di cui si parla potrebbe essere, ad esempio:

  • l'apposizione di una specifica clausola nel contratto di lavoro dipendente;
  • la sottoscrizione di una scrittura privata avente data certa;
  • la previsione di un verbale del consiglio di amministrazione. 
  • l'utilizzo per la maggior parte del periodo d'imposta dell'automezzo da parte del dipendente.

Requisito fondamentale per poter usufruire del particolare regime di deducibilità è l’assegnazione per la maggior parte del periodo d’imposta dei veicoli ai propri dipendenti, non necessariamente allo stesso dipendente.

Per i veicoli aziendali concessi in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo d’imposta, ovverosia adoperati dai dipendenti della società sia per lo svolgimento dell’attività lavorativa sia per finalità strettamente personali, è prevista la deducibilità del costo d’acquisto del bene e dei relativi oneri di utilizzo nella misura del 90% (art. 164, c. 1, lett. b-bis, D.P.R. 917/1986), la percentuale va applicata all’intero ammontare dei costi riferiti ai veicoli concessi ad uso promiscuo senza, quindi, la prededuzione del fringe benefit. Nell’ipotesi in cui il requisito della destinazione in uso promiscuo ai dipendenti, precedentemente illustrato, non fosse rispettato, l’autoveicolo in questione dovrà essere considerato, per il periodo d’imposta in corso, al pari di un’auto aziendale a disposizione e quindi soggetto ai particolari limiti previsti per tale categoria di autoveicoli, deducibilità ridotta al 40%.

La concessione in uso promiscuo di un’autovettura a un dipendente fa sorgere in capo al medesimo un reddito in natura, meglio conosciuto come fringe benefit. Tale reddito in natura risulta pari al 30% del costo connesso alla percorrenza di 15.000 chilometri, determinato sulla base delle tabelle annuali predisposte dall’ACI. E’ utile ricordare, inoltre, che nell’ipotesi in cui la società richieda al dipendente la corresponsione di un prezzo o di un canone per l’utilizzo dell’autovettura concessa in uso promiscuo, il fringe benefit calcolato in capo al dipendente andrà diminuito di un ammontare pari al corrispettivo richiesto.

Riferimenti normativi:

- A.C.I. Automobil Club d'Italia tabelle calcolo fringe benefits;

- A.C.I. Calcolo costi chilometrici on-line:

- Decreto legislativo 2/9/1997 n.314 art. 3;

- Art. 51 Tuir Dpr 917/1986;

- Art. 164 Tuir Dpr 917/1986. 

 

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